Cessione del credito detrazioni Superbonus – Articolo 121 del decreto legge n.34 del 2020.

In via preliminare, si rappresenta che non sono oggetto della presente risposta i
requisiti previsti dalla disciplina agevolativa qui in commento, rimanendo in merito
impregiudicato ogni potere di controllo da parte dell’amministrazione finanziaria.
Tra le ipotesi di inammissibilità delle istanze di interpello è stata prevista, tra
l’altro, l’ipotesi in cui non ricorrono le obiettive condizioni di incertezza ai sensi
dell’articolo 11 comma 4, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cd. Statuto del
contribuente).
L’articolo 11 del predetto Statuto del contribuente, infatti, prevede che il
contribuente può interpellare l’amministrazione per ottenere una risposta riguardante
fattispecie concrete e personali, nel caso in cui con riferimento all’applicazione delle
disposizioni tributarie vi sono condizioni di obiettiva incertezza sulla corretta
interpretazione delle stesse.
L’articolo 121 del decreto Rilancio stabilisce che i soggetti che sostengono, negli
anni 2020 e 2021, spese per interventi di riqualificazione energetica degli edifici, per
taluni interventi di recupero del patrimonio edilizio (compresi quelli antisismici) di cui
ai citati articoli 14 e 16 del decreto legge n. 63 del 2013, ivi inclusi quelli che
accedono al Superbonus ai sensi del predetto articolo 119 del decreto Rilancio,
possono optare, in luogo dell’utilizzo diretto della detrazione, per un contributo, sotto
forma di sconto sul corrispettivo dovuto fino a un importo massimo pari al
corrispettivo stesso, anticipato dal fornitore che ha effettuato gli interventi e da
quest’ultimo recuperato sotto forma di credito d’imposta, con facoltà di successiva
cessione del credito ad altri soggetti, ivi inclusi gli istituti di credito e gli altri
intermediari finanziari (cd. sconto in fattura).
In alternativa, i contribuenti possono, altresì, optare per la cessione di un credito
d’imposta di importo corrispondente alla detrazione ad altri soggetti, ivi inclusi istituti
di credito e altri intermediari finanziari con facoltà di successiva cessione.
Come chiarito con la Circolare 22 dicembre 2020, n.30/E: «Il meccanismo sopra
delineato ricalca “solo” in parte gli istituti precedentemente vigenti. In particolare, al
sistema delineato dal citato articolo 121 non si applicano le limitazioni descritte nelle
circolari 18 maggio 2018, n. 11/E e 23 luglio 2018, n. 17/E in merito alle modalità di
effettuazione delle cessioni e all’individuazione dei soggetti cessionari previsti per gli
interventi di cui all’articolo 14, commi 2-ter, 2-sexies e 3.1 e all’articolo 16, commi 1-
quinquies e 1-septies del decreto legge n. 63 del 2013.
Ciò in quanto in base alla disposizione normativa contenuta del citato articolo
121 espressamente è consentita la cessione del credito d’imposta (corrispondente alla
detrazione spettante) nei confronti «di altri soggetti, ivi inclusi gli istituti di credito e
gli altri intermediari finanziari» senza che sia necessario verificare il collegamento
con il rapporto che ha dato origine alla detrazione». (cfr. paragrafo 5.1.3)
Le modalità attuative delle disposizioni da ultimo citate, comprese quelle relative
all’esercizio delle opzioni, da effettuarsi in via telematica anche avvalendosi dei
soggetti indicati al comma 3 dell’articolo 3 del decreto del Presidente della Repubblica
22 luglio 1998, n. 322, sono state definite con i provvedimenti del direttore
dell’Agenzia delle entrate 8 agosto 2020, prot. n. 283847/2020 e 12 ottobre 2020, prot.
n. 326047, 22 febbraio 2021 prot. n. 51374 e 30 marzo 2021, prot. n. 83933.
Inoltre, con la circolare n. 9/E del 2016 è stata ribadita, assumendo a riferimento
la relazione illustrativa al decreto delegato n. 156 del 2015, la generale volontà del
legislatore di escludere dall’area dell’interpello “qualificatorio” tutte quelle ipotesi che,
coerentemente alla loro natura, alle finalità dell’istituto ed alle regole istruttorie di
lavorazione delle istanze, sono caratterizzate dalla necessità di espletare attività
istituzionalmente di competenza di altre amministrazioni, enti o soggetti diversi
dall’Agenzia delle Entrate che presuppongono specifiche competenze tecniche non di
carattere fiscale (cd. accertamenti di tipo tecnico cfr. ipotesi sub b), paragrafo 1.1).
Al riguardo, il primo quesito posto dall’istante rappresenterebbe una richiesta di
un parere tecnico nell’accezione sopra descritta da ritenersi esclusa dall’area di
applicazione dell’interpello, in quanto l’istruttoria richiederebbe specifiche competenze
tecniche non di carattere fiscale che rientrano nell’ambito operativo di altre
amministrazioni, trovando, quindi, applicazione il chiarimento di portata generale
contenuto nella citata circolare n. 9/E del 2016 (cfr. circolare n. 31/E del 2020) e, in
ogni caso, a tal riguardo non si producono gli effetti di cui al comma 3 dell’articolo 11
della legge 27 luglio 2000, n. 212 (cd. Statuto del contribuente).

Per quanto attiene il trattamento ai fini dell’IVA, si fa presente che la
cessione dei crediti in denaro può dar luogo ad operazioni di natura finanziaria,
rientranti nel campo di applicazione dell’IVA tra le operazioni esenti di cui
all’articolo10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972 o ad operazioni di natura
non finanziaria, escluse dal campo applicativo dell’IVA ai sensi dell’articolo 2, terzo
comma, lettera a) del predetto decreto.
Ai fini IVA, ai sensi dell’articolo 3, secondo comma, n. 3), del DPR n. 633 del
1972, rientrano tra le prestazioni di servizio, se effettuate dietro corrispettivo, «i
prestiti di denaro (…), comprese le operazioni finanziarie mediante la negoziazione,
anche a titolo di cessione pro-soluto, di crediti, cambiali o assegni … ». In particolare,
l’art. 10, primo comma, n. 1) del decreto IVA stabilisce che sono esenti dall’imposta: «
le prestazioni di servizi concernenti la concessione e la negoziazione di crediti, la
gestione degli stessi da parte dei concedenti e le operazioni di finanziamento;
l’assunzione di impegni di natura finanziaria, l’assunzione di fideiussioni e di altre
garanzie e la gestione di garanzie di crediti da parte dei concedenti; le dilazioni di
pagamento, le operazioni, compresa la negoziazione, relative a depositi di fondi, conti
correnti, pagamenti, giroconti, crediti e ad assegni o altri effetti commerciali, ad
eccezione del recupero di crediti (…)».
In linea generale, ogniqualvolta l’operazione di cessione del credito è con finalità
di finanziamento, l’operazione rientra tra quelle esenti da IVA ai sensi dell’articolo 10,
primo comma, n. 1, sopra citato (cfr. risoluzione n. 139/E del 17 novembre 2004 e n.
32 dell’11 marzo 2011).
Ciò posto, ferma restando la verifica della regolamentazione privatistica dei
rapporti tra le parti non oggetto di esame da parte di questa amministrazione, nel caso
in esame si è del parere che la cessione dei crediti d’imposta di cui all’art. 14 del DL
63/2013 (c.d. “Ecobonus”), all’art. 16 del DL 63/2013 (c.d.”Sismabonus”), se effettuata
tra le parti dietro corrispettivo abbia finalità e natura finanziaria, rientrando, agli effetti
dell’IVA, tra le operazioni esenti, ai sensi dell’art. 10, primo comma, n.1) del d.P.R. n.
633 del 1972.
Ne consegue che, ai sensi del combinato disposto:
– dell’articolo 22, primo comma, n. 6 del decreto IVA – secondo
cui, l’emissione della fattura non è obbligatoria, se non è richiesta dal cliente non oltre
il momento di effettuazione dell’operazione «per le operazioni esenti indicate ai nn. da
1) a 5) e ai nn. 7), 8), 9), 16) e 22) dell’art. 10»,
– dell’articolo 2, comma 1, lettera n) del decreto del Presidente
della Repubblica 21 dicembre 1996, n. 696 – secondo cui non sono soggette all’obbligo
di certificazione mediante scontrino o ricevuta fiscale, «le cessioni e le prestazioni
esenti di cui all’articolo 22, primo comma, punto 6, del decreto del Presidente della
Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633»,
– dell’articolo 1, comma 1, lettera a) del decreto del decreto del
Ministro dell’economia e delle finanze 10 maggio 2019 – secondo cui «In fase di prima
applicazione, l’obbligo di memorizzazione elettronica e trasmissione telematica dei
dati dei corrispettivi giornalieri di cui all’art. 2, comma 1, del decreto legislativo 5
agosto 2015, n. 127, non si applica: […] alle operazioni non soggette all’obbligo di
certificazione dei corrispettivi, ai sensi dell’art. 2 del decreto del Presidente della
Repubblica 21 dicembre 1996, n. 696,e successive modificazioni e integrazioni, […]»,
le cessioni dei crediti di cui si discute non sono soggette ad alcun obbligo di
certificazione.
In relazione alla cessione del credito, il cessionario ha comunque la facoltà di
fatturare, anche a richiesta della controparte, l’operazione in esenzione ai sensi
dell’art.10, primo comma, n. 1) del DPR n. 633 del 1972, indicando nella stessa
l’ammontare del corrispettivo pattuito nell’accordo contrattuale per la cessione. Nel
caso in esame per corrispettivo deve intendersi l’ammontare della commissione
pattuita tra le parti per la cessione del credito (intesa come compenso per l’anticipo
dell’importo del credito, o come specificato dall’istante “provento pari alla differenza
positiva da acquisto crediti”).

Da ciò deriva che, ai fini dell’imposta di registro, occorre tener conto del
principio di alternatività IVA-Registro di cui all’articolo 40 del dPR 26 aprile 1986, n.
131 (TUR), a mente del quale “per gli atti relativi a cessioni di beni e prestazioni di
servizi soggetti all’imposta sul valore aggiunto, l’imposta si applica in misura fissa” e
di quanto previsto dall’articolo 5, comma 2 del TUR, in base al quale “le scritture
private non autenticate sono soggette a registrazione in caso d’uso se tutte le
disposizioni in esse contemplate sono relative a operazioni soggette all’imposta sul
valore aggiunto”.
A tal proposito, in via generale, rientrando le operazioni esenti ex art 10, primo
comma, n. 1), del DPR n. 633 del 1972, nel campo di applicazione dell’IVA, un atto di
cessione di crediti avente natura finanziaria, risulta soggetto a registrazione in caso
d’uso se redatto per scrittura privata non autenticata, ed in termine fisso se redatto
tramite atto pubblico o scrittura privata autenticata.
In caso di registrazione l’imposta è dovuta in misura fissa.
Tuttavia, il caso di specie, avendo ad oggetto la cessione di un credito di
imposta, è riconducibile alla disciplina recata per gli atti per i quali non sussiste
l’obbligo di chiedere la registrazione, dall’articolo 5 della Tabella allegata al TUR,
relativa ad “atti e documenti formati per l’applicazione, riduzione, liquidazione,
riscossione, rateazione e rimborso delle imposte e tasse da chiunque dovute” .
A tal proposito, come già precisato nella analoga fattispecie esaminata con
risoluzione 5 dicembre 2018, n. 84/E «…si ritiene che all’atto di cessione del credito
corrispondente alla detrazione, ove redatto in forma scritta, trovi applicazione la
previsione recata dall’art. 5 della Tabella allegata al d.P.R. n. 131 del 1986,
riguardante gli atti per i quali non vi è l’obbligo di richiedere la registrazione.
In particolare, in base a tale disposizione, non sono soggetti all’obbligo di
registrazione gli “atti e documenti formati per l’applicazione, riduzione, liquidazione,
riscossione, rateazione e rimborso delle imposte e tasse da chiunque dovute” (cfr.
articolo 5 della Tabella, allegata al d.P.R. n. 131 del 1986).
Come si evince dal suo tenore letterale, la disposizione, appena citata, intende
esonerare dall’obbligo di registrazione tutti gli atti e documenti relativi all’attuazione
del rapporto tributario, in ogni sua fase,
comprendente “l’applicazione, riduzione, liquidazione, riscossione, rateazione e
rimborso delle imposte(…)” .
Il diritto alla detrazione è un elemento di tale rapporto, in quanto lo stesso
nasce per effetto dell’applicazione di una norma tributaria e si esercita al momento
della liquidazione dell’imposta. La cessione del diritto alla detrazione – peraltro,
consentita, in via facoltativa, solo perché espressamente prevista
da una disposizione tributaria – non fa venir meno tali caratteristiche; tramite tale
cessione, infatti, il legislatore consente, semplicemente, l’utilizzo del credito
corrispondente alla detrazione ad un soggetto diverso dal titolare della posizione
tributaria che ha dato origine alla detrazione. Infine, si precisa che l’atto di cessione
non è soggetto all’obbligo di registrazione neanche laddove lo stesso dovesse rivestire
la forma dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata, in
base a quanto previsto all’art. 7 del d.P.R. n. 131 del 1986, secondo cui “per gli atti
indicati nella tabella allegata al presente testo unico non vi è obbligo di chiedere la
registrazione neanche in caso d’uso, se presentati per la registrazione, l’imposta è
dovuta in misura fissa. La disposizione si applica agli atti indicati negli artt. (…) 5
della stessa tabella anche se autenticati o redatti in forma pubblica” (cfr. Circolare
del 10 giugno 1986 n. 37, parte n. 4)».
Pertanto, come richiesto dall’interpellante, si ritiene che l’atto di cessione del
credito di imposta formalizzato tramite scrittura privata non è soggetto all’obbligo di
registrazione, ai sensi dell’articolo 5 della Tabella, allegata al TUR.

Il presente parere viene reso sulla base degli elementi e dei documenti presentati,
assunti acriticamente così come illustrati nell’istanza di interpello, nel presupposto
della loro veridicità e concreta attuazione del contenuto e non implica un giudizio in
merito alla conformità degli interventi che verranno realizzati alle normative
urbanistiche, nonché alla qualificazione e quantificazione delle spese sostenute, su cui
rimane fermo ogni potere di controllo dell’amministrazione finanziaria.

LA DIRETTRICE CENTRALE